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对我国家族企业内部控制问题的探析
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引言
目前中国民营企业中，家族企业占90%以上，作为我国国民经济的重要组成部分，特别在我国加入WTO后，家族企业面临更为严峻的竞争态势，对家族企业研究是一个具有现代意义的话题。本文运用对比分析的方法，根据相关基础企业数据分析我国家族企业的内部控制的现状和难点，以此借鉴COSO内部控制经验加强家族企业内部控制途径，以期对我国家族企业内部控制实践有所裨益。
1 内部控制及家族企业概念
1.1 内部控制含义
企业内部控制是指企业为了保证业务活动的有效进行和资产的安全、完整，防止、发生和纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策、措施及程序[l]。它是一种管理方法，是由一个会计主体的董事会、管理部门和其他人员共同制定，旨在对企业经营的有效性和效率、财务报告的可靠性、执行各种法规条例的合规性目标的实现提供合理的保证。内部控制包括控制环境和控制程序。控制环境是指管理当局对内部控制制度及其对企业的重要性的总体态度、意识和所采取的有关措施。控制程序是指为实现企业特定目标而设立的程序与措施。
2 我国家族企业内部控制存在的问题
2.1 内部控制认识不足，岗位设置缺乏牵制性
家族式企业经营活动单一，经营规模小，人员配置往往一人身兼两职，甚至身兼数职，造成岗位设置缺乏牵制性。譬如有的家族企业库存材料的采购人、保管人甚至领用人都是同一人。而一些根本不具备从业资格，靠人情关系人员呆在家族企业的会计岗位上，这些人只凭长官意志办事，法律、准则、制度懂得不多，但却没有不敢造的报表，没有不敢花的钱，任人唯亲使得内部控制难以正常开展。人员素质、职业道德水平参差不齐，对内部控制认识不足在所难免。
长期以来，无论是正规的会计学历教育还是会计继续教育，内部控制的内容浅显而不系统，财务人员对内部控制知识十分缺乏。有些会计人员虽然具有一定的业务水平，但由于忽视对新业务知识及新会计法规的学习，出现账务处理违反新会计法规制度对核算的要求，这些无疑给会计基础工作的内部控制的顺利开展造成了极大隐患。
2.2 家族企业管理缺乏内部约束性
家族企业组织结构特点是股东以自然人为主，占多数股权，这反映了其管理上的集权特征[2]。而家族企业股东之间、股东与关键管理人员之间存在密切的血缘及亲友关系，这就决定了家族企业的所有权与经营权的分离程度不大，家族式管理特点使企业缺乏现代企业制度下的两权分离和内部控制结构。
2.3 会计信息、资产和经营活动控制缺乏有效性
2.3.1 会计信息失真现象普遍存在
2008年财政部曾组织各地财政监察专员办事处对159户企业会计信息质量进行了抽查。抽查结果表明：不少被抽查企业的会计报表未能真实反映企业的财务状况和经营成果，会计信息不同程度地存在失真情况，有的问题还相当严重。很大一部分企业及其领导为了达到某种目的，故意歪曲财务报表信息。会计信息失真、做假账已经成为全国性的普遍问题。
2.3.2 资产安全完整系数低
家族式企业因内部控制制度未被引起足够重视，在资产管理上暴露出很多弊病：①对现金管理不严，造成资金闲置或不足。②应收账款周转缓慢，造成资金收回困难。③存货控制薄弱，造成资金呆滞。④重钱不重物，资产流失浪费严重。不少企业的管理者，对原材料、半成品、固定资产等的管理不到位，出了问题无人追究，资产浪费严重。
2.3.3 经营活动缺乏有效性和合法、合规性
家族企业和大型企业相比有经营灵活多变的优势，但在实力、资金及知名度上都无法与之抗衡，因此大多难逃亏损的厄运。而在贯彻国家法规制度方面，家族企业较大型企业而言在进行经营活动时，更加缺乏合法、合规性。例如对现金的控制只考虑现金收支的量，不考虑现金收支的质，即现金收支活动没有完全在合法状态下进行；对存货的控制只考虑生产对存货的合理需要，不考虑存货在合法状态下流转。
3 形成我国家族式企业内部控制现状的原因
形成我国家族企业内部控制无序局面的原因是多方面的。
3.1 市场经济不发达
从内部控制的发展历史可以看出，内部控制发展的外部动因是市场竞争的加剧。我国刚从计划经济过渡到市场经济，计划经济的影响时时处处可见，市场竞争有不规范的地方，计划经济思维的惯性影响内部控制的发展。
3.2 企业风险意识不强，控制环境的失效
环境控制和风险评估,是提高企业内部控制效率和效果的关键[3]。很多走向困境或破产的企业,在决策时,根本不作风险分析,更谈不上在企业建立风险预警系统,到处乱贷款、乱投资、乱担保、乱铺摊子,一旦出现资金断链或经营风险,就直接导致企业走上衰亡之路。
影响我国企业控制环境失效的因素有以下方面: 董事会会缺乏独立性和监督机制不健全；企业经营者素质和职业水平低下；缺乏良好的企业文化氛围；政策不完善与员工素质低下
3.3 内部控制动力不足
在代理人主导的内部控制体系中缺乏委托人的激励约束机制，委托人的约束主要靠代理人的自觉，因而代理人的内部控制动力不足[4]。加之代理人主导型的内部控制成本昂贵，花费在组织管理上的成本由企业自己承担，而内部控制的收益则隐性化、长期化和社会化，当边际管理成本高于边际收益时，企业本身的内部控制动力则明显不足。
3.4 外部监督乏力
虽然我国已形成了包括政府监督和社会监督在内的企业外部监督体系，但监督效果却不尽人意。其主要原因，一是各种监督功能交叉、标准不一，加之分散管理、缺乏沟通，未能形成有效的合力；二是有的监督没有按照设定目标进行，有的甚至以平衡预算和创收为目的，再加上个别黑幕交易，监督弱化问题严重，对内部控制问题更是不报告、不追究；三是会计师事务所不规范的执业环境和不正当的竞争，以及对注册会计师监督不力，使得“经济警察”的作用弱化。
此外，还有其他很多现状，例如：信息沟通不顺畅 ，企业为达到偷逃税金、粉饰业绩为目的及企业财务基础薄弱致使账目不清、信息失真等原因。
4 加强我国家族企业内部控制制度体系的建设的方法和建议
4.1 从思想上提高企业全体员工对内部控制的认识
企业内部控制不仅仅涉及会计，它贯穿于整个企业的生产经营管理全过程，包括采购、生产经营、销售、财务管理、研究开发、人力资源等各个方面。因此企业的控制环境是由企业全体职工造就的，包括企业的领导、会计人员和所有员工。
4.1.1 提高中小型企业领导的管理素质
提高企业领导管理水平和管理思想，使他们认识到建立内部控制制度的重要性和必要性，是企业内部控制制度得以正常发挥应有作用的关键。
4.1.2 提高财会人员的业务技能和内部控制知识水平
作为企业会计控制的主体，会计人员业务素质和内控知识的高低尤为重要。针对目前企业财会人员状况应从加强年度性会计资格认证制度管理上抓起，促进企业会计人员学习会计知识和会计法规，提高业务水平减少会计业务处理的技术差错。同时，企业对会计人员应当进行职业道德教育，增强会计人员自我约束能力，奉公守法、廉洁自律。
4.1.3 加强全体员工道德修养和内部控制制度教育
企业应定期对职工进行内控知识教育，使每一员工都有内部控制制度的概念和意识，知道自己的一举一动都要受到内部控制制度的牵制和约束。
只有将内部控制制度作为企业发展的一剂良药在企业内深入人心，建立起良好的内控执行环境，才能使广大企业在内控的保护下良性健康成长。
4.2 体制上在家族企业中建立起行之有效的内部控制体系
家族企业发展到一定规模时，必须要突破家族制的管理模式，以家族资本去有效融合社会资本，与非家族成员共享企业资产的所有权、盈余分配权和经营控制权，从而完成从家族企业到现代企业的变革。
4.2.1 改变家族企业产权股权结构
家族企业不合理的产权股权结构使得家长制的管理逐步盛行。因此要全面打破家族产权“一股独占”的封闭结构，通过吸收社会资本和产权流动形成合理的股权结构[5]。在此过程中，一部分家族成员的股份要退出，中高层员工的股份比例要大幅度地增加，有条件的企业甚至可以推行大范围的员工持股计划。通过产权制度改革，使企业领导人和企业兴衰息息相关，企业领导者才有动力去实施内部会计控制制度，企业内部会计控制制度才会真正发挥其应有的作用。
4.2.2 着重解决企业内不相容职务分离的问题
不相容职务分离指对不相容职务分别由不同部门或人员来办理。不相容职务分离包括：授权批准与业务经办分离、业务经办与会计记录分离、会计记录与财产保管分离、业务经办与业务稽核分离、授权批准与监督检查分离等。即一个人不能同时兼任可以隐匿自己所犯错误和不轨行为的职务，不相容的经济业务至少有两个或两个以上的个人或部门参加。授权批准控制要求各级管理者必须在授权范围内行使职权和承担责任，经办人员必须在授权范围内办理业务，审批人也应在授权范围内进行审批。企业的管理当局必须在内部会计控制制度中规定出完成经济业务的恰当授权，使各人或各部门权责分明，这样可以保证企业既定方针的执行和限制滥用职权，从而既有利于保护资产的安全，又能使各项经济业务活动正常有序地开展[6]。例如：明确出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作；企业财务专用章与法人代表私章由不同人员管理，财务专用章与银行支票应由会计、出纳人员分别保管；明确记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限，使之相互分离、相互制约；在一般情况下处理每项经济业务全过程或者在全过程的某几个重要环节都规定要两个或者两个以上部门、两个或两个以上工作人员分工负责，起到互相制约的作用。对企业在生产经营过程中的每个环节按不相容职务相互分离及授权批准的控制要求加以控制。一些企业领导“家长式”作风日盛，独断专行，搞“一言堂”，有的自己花钱，自己签字，自己报销，这与内部控制的原则和要求相背，应当改革，杜绝腐败现象滋生。
4.2.3 加强企业的内部监督
首先规范法人治理结构，完善以董事会为核心的公司治理机制。公司设立股东会、董事会、监事会和经理层，建立完善的公司治理机制，形成各个机构权责明晰、相互制约的关系。企业应设置内部审计机构或建立内部控制自我评估系统，加强对本企业内部会计控制的监督和评估，并针对出现的新问题和新情况及内部控制执行中的薄弱环节，发现漏洞和隐患及时修正或改进，做到有章可循，违章必究，违规必罚，以罚促纠。建立有效的激励和约束机制，企业必须定期对内部会计控制制度的执行情况进行检查和考核，及时发现执行中有何成绩，有何问题。严格执行内部会计控制制度，守规的给予精神鼓励和物质奖励；违规的，坚决给予行政处分和经济处罚，且与职务升降挂钩。
4.2.4 利用外部监督，促进企业完善企业内部控制体系
家族式中小企业可通过会计师事务所作为中介组织在执业中对其内部控制进行的符合性测试而产生的工作结果，了解自己内控中的不足，借此机会获得改进内部控制的机会。财政、税务、审计等部门应当充分发挥其权威性和监督作用，并形成有效监督合力，定期或不定期地对企业内部控制进行检查、监督和评价，加大执法力度，以杜绝企业内控制度形同虚设的情况发生。国家应当鼓励和支持新闻媒体对企业违法违纪行为进行曝光，以充分发挥社会舆论的监督作用。
4.3 从会计信息、资产和经营活动三方面的进行有效控制
4.3.1 “不做假账”是解决会计信息失真问题的根本途径
针对愈演愈烈的全国范围内做假账成风、会计信息失真的现象，朱镕基2004年4月16日在考察上海国家会计学院时指出，实行社会主义市场经济，需制定“游戏规则”并按“游戏规则”办事，需培养大批高素质的会计人才，“不做假账”是每个会计人员最基本的职业道德和行为准则。
在加强会计人员的专业技术水平和内部控制知识教育的同时，也要加强广大会计人员的思想道德教育，逐步提高整个会计队伍的道德水准是实现“不做假账”会计信息真实有效目标的根本保证，也是执行企业内部控制制度的重要保证。
4.3.2 建立健全的资产安全完整维护体系
针对家族企业在资产管理方面所暴露的几点弊病，应采取行之有效的控制手段。①努力提高资金的使用效率。把握资金的来龙去脉，对资金进行合理的分配与运用，对资金的调拨进行严密的权限控制，从而减少资金的流失。特别要注意对库存现金的控制：核定库存现金限额、不得坐支现金、做到日清日结、严防白条抵库。②加强对应收账款的管理。企业应对赊销客户的信用进行等级评定，定期核定应收账款，制定相应的应收账款催收制度，即根据应收账款的账龄做账龄分析，并根据合同等建立一系列的与工资奖金挂钩的催款措施，尽快缩短收回账款的时间，防止发生坏账。对已经取得确凿证据后确认的死账、呆账，进行妥善安稳的会计处理。③加强对存货的管理。尽可能压缩过时的存货物资，避免大量存货积压在库、资金呆滞，并以科学的方法来确保存货资金的最佳结构。④灭绝重钱不重物的错误思想，加强对各类财产物资的管理。建立健全财产物资管理的内部控制制度，在物资采购、领用、销售及样品管理上建立规范的操作程序，堵住漏洞，维护安全。物资保管员应定期与会计对账以保证账、卡、物相符，以便对出现的差错进行及时正确的处理。对财产的管理与记录必须遵循不相容职务分离原则，以形成有力的内部牵制，决不能把资产管理、记录、检查核对交由一个人来做。定期检查盘点财产，督促管理人员和记录人员保持警戒而不至于疏忽。
4.3.3 加强企业经营活动的合规、合法、有效性控制
加强合规、合法性控制即是确保企业应遵循国家有关财经法律、法规的要求，保证每一项经济业务活动都能够在合规、合法的状态下开展[7]。家族企业作为推动社会经济发展的主要生力军之一，有着旺盛的生命力和发展潜力。随着我国加入WTO和改革开放的深入，企业将面临史无前例的挑战。内部控制制度作为企业发展和进步的生命线，是确保企业在当今竞争激烈的经济浪潮中立稳脚跟的基石。中小型企业必须意识到内部控制制度的不可或缺性，不断建立完善企业的内部控制体系，让内部控制制度为社会主义市场经济更加健康有序的发展保驾护航。
5 结束语
家族企业的内部控制仍需要不断地完善。中国的家族企业完全可以通过一系列“规范化”的改革措施，使家族式的管理在保持其高效特点的基础上，吸取规范的公司管理中有序、稳定的管理要素，实现家族企业管理中真正的效率，探索出一个合适、有效的内部控制综合框架，让中国的家族企业真正走向现代化、社会化、多元化。